Personal Laboral Agencia Tributaria I2 | Tema 8

Obligados tributarios en la Ley General Tributaria: concepto, clases y régimen jurídico

Este tema recorre uno de los pilares de la Ley 58/2003, General Tributaria (LGT): quiénes son los sujetos de la relación tributaria, cómo actúan ante la Administración y qué derechos y deberes les asisten. Es contenido recurrente en las oposiciones al Grupo Profesional I2/TL de la AEAT, con preguntas frecuentes sobre diferencias entre contribuyente y sustituto, plazos de comunicación del domicilio fiscal y matices de la representación voluntaria.

Concepto y clases de obligados tributarios

El artículo 35 LGT define a los obligados tributarios como las personas físicas o jurídicas y las entidades a las que la normativa tributaria impone el cumplimiento de obligaciones tributarias. La lista del art. 35.2 no es cerrada (emplea la expresión "entre otros") e incluye: contribuyentes, sustitutos del contribuyente, obligados a realizar pagos fraccionados, retenedores, obligados a practicar ingresos a cuenta, obligados a repercutir y a soportar la repercusión, obligados a soportar retención e ingresos a cuenta, sucesores y beneficiarios de exenciones o bonificaciones que no sean sujetos pasivos.

También son obligados tributarios quienes deben cumplir solo obligaciones formales (art. 35.3), los responsables del art. 41 LGT y las entidades sin personalidad jurídica del art. 35.4 (herencias yacentes, comunidades de bienes, sociedades civiles) cuando constituyan una unidad económica o patrimonio separado susceptible de imposición.

Cuando varios obligados tributarios concurren en un mismo presupuesto de hecho, quedan solidariamente obligados frente a la Administración, salvo disposición en contrario.

Sujetos pasivos: contribuyente y sustituto

El sujeto pasivo (art. 36 LGT) es el obligado tributario que debe cumplir la obligación tributaria principal y las obligaciones formales inherentes. Puede actuar como contribuyente o como sustituto. No pierde la condición de sujeto pasivo quien deba repercutir la cuota a otros obligados.

El contribuyente es el sujeto pasivo que realiza el hecho imponible. El sustituto es quien, por imposición de la ley y en lugar del contribuyente, cumple la obligación tributaria principal. El sustituto puede exigir al contribuyente el importe satisfecho, salvo que la ley disponga otra cosa. En el IRPF, sujeto pasivo y contribuyente coinciden; en el IVA, no: el sujeto pasivo (empresario) repercute la cuota al consumidor final.

Obligados a realizar pagos a cuenta

El artículo 37 LGT distingue tres figuras dentro de los pagos a cuenta, que son obligaciones accesorias de la obligación principal (art. 23 LGT):

• Pagos fraccionados: el contribuyente ingresa cantidades a cuenta antes de que la obligación principal sea exigible.
• Retenedor: persona o entidad que detrae e ingresa en la Administración parte de los pagos que realiza a otros obligados tributarios.
• Obligado a practicar ingresos a cuenta: quien satisface rentas en especie y debe ingresar a cuenta del tributo correspondiente.

Obligaciones entre particulares resultantes del tributo

El artículo 38 LGT regula las relaciones entre el obligado a repercutir (quien traslada la cuota tributaria) y el obligado a soportar la repercusión (el destinatario de la operación gravada). El repercutido no está obligado al pago frente a la Administración, pero debe satisfacer al sujeto pasivo el importe de la cuota repercutida. Esta distinción es la base del funcionamiento del IVA.

Capacidad de obrar en el orden tributario

El artículo 44 LGT amplía la capacidad de obrar tributaria respecto del derecho común. Tienen capacidad de obrar, además de quienes la tengan conforme a derecho, los menores de edad y los incapacitados en las relaciones derivadas de actividades cuyo ejercicio les permita el ordenamiento sin asistencia de quien ejerza la patria potestad, tutela, curatela o defensa judicial. Se exceptúan los menores incapacitados cuando la extensión de la incapacitación afecte al ejercicio y defensa de los derechos e intereses concretos.

Representación legal

El artículo 45 LGT establece que por las personas sin capacidad de obrar actúan sus representantes legales. Por las personas jurídicas, quienes ostenten la titularidad de los órganos de representación en el momento de las actuaciones. Por los entes del art. 35.4 LGT, el representante acreditado de forma fehaciente; en su defecto, quien aparentemente ejerza la gestión o dirección y, subsidiariamente, cualquiera de sus miembros o partícipes.

Los antiguos representantes legales deben comparecer a requerimiento de la Administración, en su propio nombre y sin vincular al representado (art. 110 RGAT).

Representación voluntaria

Según el artículo 46 LGT, los obligados con capacidad de obrar pueden actuar mediante representante voluntario (incluido un asesor fiscal). Para actos de mero trámite, se presume concedida la representación. Para interponer recursos, desistir, renunciar a derechos, asumir obligaciones o solicitar devoluciones de ingresos indebidos, la representación debe acreditarse por cualquier medio válido en Derecho.

La falta o insuficiencia del poder no impide que el acto se tenga por realizado si se subsana en el plazo de 10 días desde la notificación del requerimiento. Cuando concurran varios titulares en una misma obligación, se presume la representación otorgada a cualquiera de ellos, salvo manifestación expresa en contrario; la liquidación resultante debe notificarse a todos.

La revocación de la representación no anula las actuaciones previas a su comunicación al órgano actuante. La renuncia del representante solo surte efectos cuando se acredite que se ha comunicado fehacientemente al representado.

El domicilio fiscal

El artículo 48 LGT define el domicilio fiscal como el lugar de localización del obligado tributario en sus relaciones con la Administración. Las reglas varían según el tipo de sujeto:

• Personas físicas: residencia habitual. Si desarrollan actividades económicas, la Administración puede considerar el lugar de gestión administrativa y dirección efectiva; en su defecto, donde radique el mayor valor del inmovilizado.
• Personas jurídicas: domicilio social si allí se centraliza la gestión administrativa y dirección de negocios. En otro caso, donde se realice dicha gestión; subsidiariamente, donde radique la mayor parte del inmovilizado.
• No residentes: el que establezca la normativa de cada tributo; en defecto, el domicilio de su representante (art. 47 LGT).

Comunicación del cambio de domicilio

El plazo para comunicar el cambio es de 1 mes para quienes figuren en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores, y de 3 meses para las demás personas físicas. Las sanciones por incumplimiento son de 400 € y 100 € respectivamente. En procedimientos de inspección y responsabilidad tributaria, el cambio de domicilio no altera la competencia del órgano que inició el procedimiento.

Entrada en el domicilio constitucionalmente protegido

El artículo 113 LGT exige el consentimiento del obligado o la autorización judicial para entrar en domicilios protegidos. La solicitud judicial debe motivar la finalidad, necesidad y proporcionalidad, y puede practicarse incluso con carácter previo al inicio formal del procedimiento.

Derechos y garantías de los obligados tributarios

El artículo 34 LGT recoge un catálogo amplio de derechos: información y asistencia, obtención de devoluciones con interés de demora sin necesidad de solicitarlo, reembolso del coste de avales con interés legal, uso de lenguas cooficiales, conocimiento del estado de tramitación, carácter reservado de los datos, trámite de audiencia, actuaciones en la forma menos gravosa, y formulación de quejas y sugerencias. El Consejo para la Defensa del Contribuyente (RD 1676/2009), integrado en el Ministerio de Hacienda, vela por la efectividad de estos derechos.

Deberes de la Administración tributaria

La Administración debe practicar las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo. Si transcurre el plazo fijado y, en todo caso, 6 meses sin ordenar el pago por causa imputable a la Administración, esta abona el interés de demora sin necesidad de solicitud (art. 31 LGT). En las devoluciones de ingresos indebidos (art. 32 LGT), el interés de demora se devenga desde la fecha del ingreso indebido hasta la orden de pago. El reembolso del coste de garantías (art. 33 LGT) procede cuando el acto o la deuda sea declarado improcedente por sentencia o resolución firme, con abono del interés legal.

¿Qué tipo de interés abona la Administración en devoluciones de ingresos indebidos y cuál en el reembolso de garantías?

En las devoluciones de ingresos indebidos (art. 32 LGT) se abona el interés de demora del art. 26 LGT. En el reembolso del coste de garantías (art. 33 LGT) se abona el interés legal vigente. En ambos casos, sin necesidad de que el obligado lo solicite. Esta diferencia de tipo de interés es un clásico de examen.

¿Puede un menor de edad tener capacidad de obrar en el orden tributario?

Sí. El art. 44 LGT reconoce capacidad de obrar a los menores de edad en las relaciones tributarias derivadas de actividades cuyo ejercicio les esté permitido por el ordenamiento sin asistencia de quien ejerza la patria potestad, tutela o curatela. Se exceptúa cuando la incapacitación afecte al ejercicio y defensa de los derechos en cuestión.

¿Cuál es el plazo para subsanar la falta de poder de representación voluntaria y qué ocurre si no se subsana?

El órgano administrativo concede un plazo de 10 días para acompañar el poder o subsanar el defecto (art. 46.7 LGT). Si no se subsana, el acto se tiene por no realizado. Mientras se subsane dentro de plazo, el acto se entiende válidamente efectuado desde su origen.

¿Cuál es el plazo para comunicar el cambio de domicilio fiscal si el obligado es un empresario individual incluido en el Censo?

1 mes desde que se produzca el cambio (art. 17 RGAT). Las personas físicas no incluidas en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores disponen de 3 meses. La sanción por incumplimiento es de 400 € para los primeros y 100 € para los segundos.