Agentes Hacienda Pública | Tema 15

El Derecho Tributario: concepto, fuentes, tributos y elementos esenciales

El Derecho Tributario constituye uno de los pilares del temario de Agentes de Hacienda. Dominar su estructura (desde las fuentes normativas hasta los elementos de cuantificación de la deuda) resulta imprescindible para resolver correctamente las preguntas de examen y comprender la actividad diaria de la Agencia Tributaria.

Concepto y contenido del Derecho Tributario

El Derecho Financiero abarca las normas que regulan tanto los ingresos como los gastos de los entes públicos. Dentro de ese marco, el Derecho Tributario es la rama que estudia los principios y normas reguladoras de los ingresos tributarios y de la relación jurídico-tributaria.

Esa relación tiene un doble aspecto. El Derecho Tributario material recoge las normas que disciplinan el tributo, su establecimiento y los elementos sustantivos de la obligación. El Derecho Tributario formal regula la actividad administrativa de aplicación, liquidación y recaudación.

También se distingue entre una parte general (coincidente con la Ley 58/2003, General Tributaria, LGT) y una parte especial, formada por las disposiciones específicas de cada tributo.

Fuentes del ordenamiento tributario

El artículo 7 de la LGT enumera las fuentes con un rasgo característico: la primacía del principio de legalidad. La jerarquía es la siguiente:

• Constitución Española: norma suprema; los arts. 31 y 133 CE consagran los principios de capacidad económica, generalidad, progresividad, no confiscación y reserva de ley.
• Tratados internacionales: una vez publicados en el BOE integran el ordenamiento interno con rango supralegal. Los convenios para evitar la doble imposición son especialmente relevantes.
• Normativa de la Unión Europea: se recibe mediante el principio de efecto directo (aplicación inmediata) y el principio de primacía (prevalencia sobre el derecho nacional).
• Leyes estatales: orgánicas (papel limitado; destaca la LOFCA) y ordinarias. La LGT es el eje central. La Ley de Presupuestos no puede crear tributos, solo modificarlos si una ley sustantiva lo prevé (art. 134 CE).

Reserva de ley tributaria

El artículo 8 LGT concreta qué materias exigen regulación por ley: hecho imponible, devengo, base imponible y liquidable, tipo de gravamen, exenciones, recargos, infracciones y sanciones, plazos de prescripción y caducidad, entre otras.

Los decretos legislativos (art. 82 CE) y los decretos-leyes (art. 86 CE) pueden operar en materia tributaria, pero con límites: no pueden crear tributos ex novo ni regular sus elementos esenciales sin cobertura legal previa. Las disposiciones reglamentarias desarrollan las normas anteriores; en el ámbito local, las ordenanzas fiscales cumplen esa función. Las circulares e instrucciones vinculan solo a los funcionarios subordinados y carecen de eficacia normativa exterior.

Con carácter supletorio se aplican las disposiciones generales del derecho administrativo y los preceptos del derecho común (art. 7.2 LGT).

Tributos: concepto y clases

El artículo 2.1 LGT define los tributos como ingresos públicos consistentes en prestaciones pecuniarias exigidas por una Administración pública como consecuencia de la realización del supuesto de hecho al que la ley vincula el deber de contribuir, con el fin primordial de sostener los gastos públicos. Además pueden servir como instrumentos de política económica.

Impuestos

Son tributos exigidos sin contraprestación cuyo hecho imponible pone de manifiesto la capacidad económica del contribuyente (art. 2.2.c LGT). Se clasifican en personales/reales, subjetivos/objetivos, periódicos/instantáneos, directos/indirectos y analíticos/sintéticos.

Tasas y precios públicos

Las tasas gravan la utilización privativa o aprovechamiento especial del dominio público, o la prestación de servicios o actividades en régimen de derecho público de solicitud o recepción no voluntaria, o no prestados por el sector privado. Su importe no puede exceder del coste real del servicio.

Los precios públicos se exigen cuando el servicio también lo presta el sector privado y su solicitud es voluntaria. La diferencia clave es que la tasa está sujeta a reserva de ley (es tributo), mientras que el precio público puede fijarse por orden ministerial.

Contribuciones especiales

Su hecho imponible consiste en la obtención de un beneficio o aumento de valor de los bienes del obligado como consecuencia de obras públicas o del establecimiento o ampliación de servicios públicos. En la práctica, solo se aplican por haciendas locales.

La obligación tributaria

El artículo 17 LGT define la relación jurídico-tributaria como el conjunto de obligaciones y deberes, derechos y potestades originados por la aplicación de los tributos. De ella derivan obligaciones materiales (principal, pagos a cuenta, entre particulares y accesorias) y formales (censales, de facturación, contables, informativas).

La obligación tributaria principal tiene por objeto el pago de la cuota tributaria (art. 19 LGT). Los elementos de esta obligación no pueden ser alterados por actos o convenios de los particulares, que no producen efectos ante la Administración. El crédito tributario es indisponible salvo que la ley establezca otra cosa (art. 18 LGT).

Hecho imponible y devengo

El hecho imponible es el presupuesto fijado por la ley para configurar cada tributo, cuya realización origina el nacimiento de la obligación principal (art. 20.1 LGT). Contiene un elemento objetivo (material, espacial, temporal y cuantitativo) y un elemento subjetivo (vínculo entre el obligado y el elemento objetivo).

La no sujeción implica que el hecho imponible no se ha realizado. La exención supone que, pese a realizarse, la ley libera del cumplimiento de la obligación principal (art. 22 LGT). Ambos conceptos deben regularse por ley.

El devengo es el momento en que se entiende realizado el hecho imponible y nace la obligación tributaria principal (art. 21 LGT). La ley de cada tributo puede fijar la exigibilidad de la cuota en un momento distinto al del devengo.

Base imponible, base liquidable y tipo de gravamen

La base imponible es la magnitud dineraria o de otra naturaleza que resulta de la medición del hecho imponible (art. 50 LGT). Se determina con carácter general por estimación directa; la ley puede prever la estimación objetiva (voluntaria para el obligado, basada en módulos o índices); la estimación indirecta es subsidiaria y procede cuando la Administración no dispone de datos suficientes.

La base liquidable resulta de practicar en la base imponible las reducciones legales (art. 54 LGT): mínimos exentos, incentivos de política económica o personalización del tributo.

El tipo de gravamen es la cifra, coeficiente o porcentaje que se aplica a la base liquidable para obtener la cuota íntegra (art. 55 LGT). Puede ser específico, porcentual, proporcional o progresivo. El conjunto de tipos aplicables a los distintos tramos de base se denomina tarifa.

Cuota y deuda tributaria

La cuota íntegra resulta de aplicar el tipo a la base liquidable o de una cantidad fija. Sobre ella se aplican deducciones y bonificaciones para obtener la cuota líquida; tras minorar retenciones, pagos a cuenta e ingresos a cuenta se obtiene la cuota diferencial.

La deuda tributaria (art. 58 LGT) comprende la cuota o cantidad a ingresar y, en su caso, el interés de demora, los recargos por declaración extemporánea, los recargos del período ejecutivo y los recargos legales sobre bases o cuotas. Las sanciones tributarias no forman parte de la deuda tributaria, aunque se recaudan con las mismas normas.

El interés de demora equivale al interés legal del dinero incrementado en un 25 %, salvo que la LPGE fije otro distinto. No requiere previa intimación de la Administración ni retraso culpable del obligado.

¿Qué diferencia la no sujeción de la exención en el ámbito tributario?

En la no sujeción, el hecho imponible no llega a producirse: la actividad queda fuera del ámbito del tributo. En la exención, el hecho imponible sí se realiza y nace la obligación, pero la ley libera al obligado de cumplirla. Ambas figuras están sujetas a reserva de ley conforme al art. 8 LGT.

¿Cuál es el método general de determinación de la base imponible y qué carácter tiene la estimación indirecta?

El método general es la estimación directa (art. 50.3 LGT), basada en declaraciones, documentos y registros contables del obligado. La estimación indirecta tiene carácter subsidiario: solo procede cuando la Administración no puede disponer de los datos necesarios (falta de declaraciones, obstrucción, incumplimiento contable sustancial o destrucción de libros).

¿Forman parte de la deuda tributaria las sanciones?

No. El artículo 58.3 LGT establece expresamente que las sanciones tributarias no forman parte de la deuda tributaria, aunque su recaudación se rige por las mismas normas del capítulo V del título III de la LGT.

¿Cuáles son los tres recargos del período ejecutivo y sus porcentajes?

El recargo ejecutivo es del 5 % (pago antes de la providencia de apremio); el recargo de apremio reducido es del 10 % (pago de deuda y recargo antes de que finalice el plazo de las deudas apremiadas); y el recargo de apremio ordinario es del 20 % (en los demás casos). Los tres son incompatibles entre sí. Solo el recargo de apremio ordinario es compatible con los intereses de demora.